3-3 مفاهيم القياس المحاسبي :
3-3-1 مقدمة :
ينطوي القياس المحاسبي على تحديد القيم المتعلقة بكل من العناصر الأساسية التي تشملها القوائم المالية لمنشأة معينة وتحدد مفاهيم القياس المحاسبي افتراضات معينة ترتكز عليها عملية القياس، كما تحدد الخصائص التي تتسم بها عملية القياس نفسها. وتشمل مفاهيم القياس المحاسبي ما يلي: مفهوم الوحدة المحاسبية، مفهوم استمرار المنشأة، مفهوم وحدة القياس المحاسبي، مفهوم إعداد التقارير الدورية، مفهوم الإثبات المحاسبي، مفهوم أساس القياس ومفهوم المضاهاة.
(الفقرة 266)
3-3-2 مفهوم الوحدة المحاسبية :
تعتبر المنشأة وحدة اقتصادية قائمة بذاتها، منفصلة ومتميزة عن أصحابها ممن يزودونها بالأصول التي تملكها، ويترتب على ذلك أن السجلات المحاسبية للمنشأة وقوائمها المالية إنما هي سجلات تلك الوحدة وقوائمها وليست سجلات المالك أو الشركاء أو المساهمين أو غيرهم من الأطراف والمجموعات التي يعنيها أمر المنشأة. ويترتب على ذلك أيضا إن أصول المنشأة إنما هي أصول تلك الوحدة المحاسبية وليست أصول المالك أو الشركاء أو المساهمين. كما إن خصوم المنشأة تمثل حقوقا أو التزامات على أصول الوحدة المحاسبية وليست التزامات على أصول المالك أو الشركاء أو المساهمين. وبالمثل فان إيرادات المنشأة ومصروفاتها إنما هي تغيرات في أصول الوحدة المحاسبية وخصومها وليست تغيرات في أصول أو خصوم المالك أو الشركاء أو المساهمين، كما أن مكاسب المنشأة وخسائرها إنما هي تغيرات في صافي أصول الوحدة المحاسبية وليست تغيرات في صافي حقوق المالك أو الشركاء أو المساهمين. وكذلك الحال بالنسبة لصافي الدخل. فهو في المكان الأول صافي دخل الوحدة المحاسبية وليس صافي دخل المالك أو الشركاء أو المساهمين ، وذلك إلى أن يحين وقت تحويل صافي الدخل إلى أصحاب رأس المال. (الفقرة 267)
ويجب التأكيد على أن مفهوم الوحدة المحاسبية له نفس القدر من الأهمية بالنسبة لكل من الشركة المساهمة والمنشأة الفردية - على حد سواء. وحتى إذا لم تتخذ المنشأة الشكل التنظيمي للشركة ، بحيث لا تكون لها الشخصية المعنوية التي تكسبها الحق النظامي في ملكية الأصول المخصصة للمنشأة ، فان هذه الأصول تعتبر - ومن وجهة نظر المحاسبة المالية - أصول هذه الوحدة المحاسبية نفسها. وتستلزم الاعتبارات الإدارية واعتبارات حقوق الأطراف المختلفة في المنشأة إظهار دخل المنشأة على أساس أنه يمثل - من حيث المبدأ - دخل الوحدة المحاسبية، حتى إذا لم تكن هناك حاجة بعد ذلك إلى اتخاذ إجراءات نظامية لتحويل هذا الدخل إلى حيازة الفرد أو الأفراد الذين يملكون المنشأة. (الفقرة 268)
واعتبار المنشأة - من وجهة نظر المحاسبة المالية - وحدة اقتصادية قائمة بذاتها، لا يزيل الأشكال المتعلق بتعيين حدود المنشأة في حالات معينة، إذ أنه - باستثناء المشروعات المشتركة - تعتبر المنشأة التي يتم تأسيسها وفقا لنظام الشركات السعودي شخصية نظامية أو وحدة نظامية منفصلة اعتبارا من تاريخ تكوينها (المادة 13 من نظام الشركات). فقد لا تطابق الوحدة النظامية الوحدة الاقتصادية في كافة الحالات إذ يعر ف مفهوم الوحدة المحاسبية هذه الوحدة كوحدة إقتصادية تسيطر إدارة واحدة على كافة أنشطتها، بينما نجد في بعض الحالات عدة وحدات نظامية متميزة بذاتها تحت سيطرة إدارة واحدة، مما يبرر اعتبار شركات المجموعة كوحدة اقتصادية واحدة ومعاملتها على هذا الأساس.
(الفقرة 269)
3-3-3 مفهوم استمرار الوحدة المحاسبية :
تفترض المحاسبة المالية إن المنشأة وحدة محاسبية مستمرة ، وطالما أنه ليس هناك دليل على عكس ذلك، فانه يفترض أن للوحدة المحاسبية عمر أطول من الأعمار الإنتاجية للأصول التي تستخدمها بمعنى أن الوحدة المحاسبية ذات عمر مستمر بينما إن الأصول التي تستخدمها ذات أعمار محدودة. ويترتب على ذلك إعداد كل من قائمة المركز المالي وقائمة الدخل بافتراض أنه ليس هناك اتجاه أو نية أو ضرورة لتصفية الوحدة المحاسبية أو تقليص نطاق أعمالها. (الفقرة 270)
ويؤثر مفهوم استمرار الوحدة المحاسبية تأثيراً كبيراً على المحاسبة المالية وعلى القوائم المالية التي تعدها المنشآت. فطالما أن التصور السائد للمنشأة يتمثل في تيار متواصل من النشاط الاقتصادي، فان مهمة المحاسبة المالية تتركز في قياس التدفق المستمر الذي يتصل بأنشطة المنشأة ، بحيث يكون لذلك القياس مغزى واضح. ويتبلور أسلوب القياس الذي يتسم بذلك في تخصيص أو تقسيم جهود المنشأة وإنجازاتها المستمرة فيما بين الفترات الجارية والمقبلة، ومضاهاة كل من هذه الجهود بما حققته من إنجازات. غير أن عملية تقسيم التدفق المتواصل لنشاط المنشأة فيما بين الحاضر والمستقبل تؤدي إلى تجزئة كثير من الصلات أو العلاقات الحقيقية، كما تؤدي إلى إضفاء جو من الدقة المتناهية على المعلومات التي تشملها القوائم المالية بينما أن دقة المعلومات - في حقيقة الأمر - تعتمد على مجرى الأحداث المقبلة. فالقوائم المالية التي تعد عن فترة زمنية معينة لا يمكن اعتبارها - حتى في أفضل الظروف المواتية - قوائم نهائية. كما أن نتائج أعمال المنشأة لا يمكن أن تظهر في مجموعها بصورة نهائية متكاملة إلا عند التصفية. وترتيبا على ذلك، فان القرارات التي تتخذ على أساس القوائم المالية قد يكون من الضروري تعديلها في ضوء ما يأتي به المستقبل من أحداث، وينبغي أن تؤخذ هذه الحقيقة في الاعتبار عند إعداد تلك القوائم. ومن ثم لا ينبغي لصافي الدخل ومكوناته أو الأرقام التي تشملها قائمة المركز المالي وما يرتبط بها من إفصاح أن توحي بأنها نتائج حاسمة إذ إن هذا في الحقيقة بعيداً عن الواقع.
(الفقرة 271)
وعن طريق قائمة الدخل يتم عرض جزءا من التيار المتواصل لجهود المنشأة وإنجازاتها - ومن ثم فإنها تعرض صورة لأداء المنشأة وفاعلية إدارتها في استخدام الموارد المتاحة خلال فترة زمنية معينة. ولكي تكون هذه القائمة وافية بالغرض الذي تعد من أجله، ينبغي إعدادها كإحدى الحلقات في سلسلة متصلة من التقارير بحيث لا تغفل شيئاً من المكاسب والخسائر الفرعية أو العرضية أو التي تترتب على الظروف الخارجية المحيطة بالمنشأة إذ أن لهذه العناصر أثر - في الأجل الطويل - على تيار الدخل. وبالمثل، تقدم قائمة المركز المالي صورة للأصول التي ترتبط - بدرجة معقولة - بالأنشطة المقبلة للمنشأة ، وما يترتب على تلك الأصول من حقوق أو التزامات حالية في لحظة زمنية معينة.
(الفقرة 272)
3-3-4 مفهوم إعداد التقارير الدورية :
تعد التقارير المالية عن فترات دورية منتظمة خلال حياة الوحدة المحاسبية حتى يتسنى إبلاغ المعلومات التي تم تجميعها في حسابات المنشأة إلى الأطراف التي يعنيها الأمر - وبعبارة أخرى - فان حياة الوحدة المحاسبية يتم تقسيمها إلى فترات دورية بغية إعداد التقارير التي تستخدم لتزويد الأطراف المعنية بمعلومات - أو مؤشرات - تمكنهم من تقييم أداء الوحدة المحاسبية. ومن المعتاد أن تعد هذه التقارير في المملكة العربية السعودية عن سنة تقويمية أو سنة مالية. ومن ثمتصبح إحدى المهام الرئيسية للمحاسبة المالية هي تحديد ما يخص كلا من هذه الفترات من التيار المستمر للأنشطة التي تزاولها الوحدة المحاسبية.
(الفقرة 273)
والبديل الرئيسي للفترة المحاسبية - كوحدة لقياس الأداء وإعداد التقارير - هو المشروع الكامل أو العملية الكاملة التي قد تستغرق فترات زمنية متباينة. ومن الواضح أن الفترة المحاسبية تعتبر أكثر ملائمة للمنشآت التجارية والصناعية ولمعظم الأنشطة الهادفة للربح في المملكة العربية السعودية حيث تعتبر كل من هذه الفترات مركز الاهتمام عند قياس الأداء وإعداد التقارير عن الوحدة المحاسبية. فالفترات المحاسبية المنتظمة - مهما كان أساس تحديدها - فترات متسقة بطبيعتها، فضلا عن أنها تكفل قابلية النتائج للمقارنة.
(الفقرة 274)
3-3-5 وحدة القياس المحاسبية :
يتطلب القياس المحاسبي استخدام وحدة عامة لقياس الأصول والخصوم وحقوق أصحاب رأس المال والإيرادات والمصروفات والمكاسب والخسائر، وتعتبر الوحدة النقدية الوحدة العامة للتعبير عن القياس المحاسبي (الريال السعودي في المملكة العربية السعودية). وفي غياب تغيرات كبيرة في قوته الشرائية يعتبر الريال السعودي وحده مستقرة للقياس المحاسبي.
(الفقرة 275)
ويعتبر تصوير الأصول والخصوم وحقوق أصحاب رأس المال ، والتغيرات التي تطرأ على كل منها بمقياس موحد - شرطا أوليا مسبقا لقياس المركز المالي للوحدة المحاسبية وصافي دخلها الدوري. غير أن استخدام الوحدة النقدية كوحدة القياس المحاسبي قد يثير كثيرا من المشاكل بسبب ما يطرأ على القوة الشرائيةللنقود من انخفاض (في حالة التضخم) وما يطرأ عليها من ارتفاع (في حالة الانكماش) - على مدار الزمن، فقد تختلف القوة الشرائية للريال السعودي المستخدم للتعبير عن القياس المحاسبي لعناصر القوائم المالية المختلفة إذا استمر التضخم أو الانكماش المعتدلين بصورة متواصلة خلال سنوات متعددة، أو استمر التضخم أو الانكماش بمقدار كبير خلال فترات قصيرة. فعلى سبيل المثال قد تختلف القوة الشرائية للريال السعودي المستخدم للتعبير عن المصروفات عن القوة الشرائية للريال المستخدم للتعبير عن الإيرادات، كما أن القوة الشرائية للريال السعودي المستخدم للتعبير عن قيمة بعض الأصول قد تختلف عن القوة الشرائية للريال المستخدم للتعبير عن قيمة أصول أخرى. وتؤدي التغيرات الكبيرة التي تطرأ على القوة الشرائية للنقود على مدار الزمن إلى صعوبة المقارنة بين أداء الوحدة المحاسبية في السنوات المختلفة كما تؤدي إلى صعوبة المقارنة بين أداء الوحدة المحاسبية وغيرها من الوحدات في نفس السنة. (الفقرة 276)
ولعل الأثر الأساسي لمفهوم وحدة القياس النقدي يتبلور في أن التغيرات المعتدلة في القوة الشرائية للنقود إذا استمرت سنوات عديدة تستلزم إعادة تصوير القوائم المالية بحيث تعكس التغيرات التي تطرأ على القوة الشرائية للريال السعودي. وينطبق ذلك أيضا في حالة التغيرات الكبيرة التي تستمر لفترة قصيرة. (الفقرة 277)
3-3-6 مفهوم الإثبات المحاسبي :
تعني المحاسبة المالية بقياس التغيرات في أصول المنشأة وخصومها. ويتم تصنيف هذه التغيرات إلى: إيرادات ومصروفات ومكاسب وخسائر واستثمارات يقدمها أصحاب رأس المال وتوزيعات على أصحاب رأس المال وتغيرات أخرى تطرأ على المركز المالي. وتحدث هذه التغيرات أما بفعل الأحداث الداخلية أو بفعل الأحداث الخارجية . إلا أنه يتعين أن تكون تلك الأحداث قابلة للإثبات في السجلات المحاسبية قبل قياس وتصنيف تأثيرها على المركز المالي للوحدة المحاسبية. ويتضمن مفهوم الإثبات المحاسبي تحديد القواعد الأساسية لإثبات الأحداث الخارجية والداخلية التي تتأثر بها المنشأة. (الفقرة 278)
وكقاعدة عامة يجب أن يتم الإثبات المحاسبي لآثار الأحداث الخارجية والداخلية على الأصول والخصوم والإبلاغ عنها في الفترات الزمنية التي تقع فيها تلك الأحداث، وفقا للأسس التالية وليس في الفترات التي يتم فيها التحصيل أو السداد النقدي.
(الفقرة 279)
أ - الإثبات المحاسبي للأحداث الخارجية :
تم تصنيف الأحداث الخارجية - فيما تقدم - على الوجه الآتي:
- عمليات أو أحداث تنطوي على تحويل أصول أو خصوم فيما بين الوحدة المحاسبية والوحدات الأخرى.
- كوارث ، يترتب عليها انقضاء جبري غير متوقع لأصول المنشأة.
- ظروف مواتية (في صالح الوحدة المحاسبية) تنطوي على مكاسب، وظروف غير مواتية (في غير صالح الوحدة المحاسبية) تنطوي على خسائر، وقد تكون هذه المكاسب أو الخسائر جارية - في الحاضر - أو محتملة في المستقبل.
(الفقرة 280(
كما تم تصنف العمليات إلى تحويلات تبادلية وتحويلات غير تبادلية. وصنفت التحويلات غير التبادلية إلى تحويلات فيما بين الوحدة المحاسبية ومالكيها، وتحويلات فيما بين الوحدة المحاسبية ووحدات أخرى (بخلاف هؤلاء المالكين). وبالمثل، تم تصنيف الظروف - بنوعيها - إلى ظروف تنطوي على مكاسب أو خسائر جارية للوحدة المحاسبية، وظروف تنطوي على مكاسب أو خسائر احتمالية في المستقبل. (الفقرة 281)
وبناء على هذا التصنيف يتم الإثبات المحاسبي وفقا لما يلي :
1- يجب إثبات التحويلات التبادلية فيما بين الوحدة المحاسبية والغير في السجلات المحاسبية عند إتمام تبادل الأصول أو الخصوم أو عند تقديم الخدمات للغير أو عند استخدام الغير لأصول الوحدة المحاسبية.
2- يجب إثبات التحويلات غير التبادلية فيما بين الوحدة المحاسبية ومالكيها (بصفتهم مالكين) عند تحويل الأصول أو الخصوم.
3- يجب إثبات التحويلات غير التبادلية فيما بين الوحدة المحاسبية والوحدات الأخرى (بخلاف المالكين) عند اقتناء الأصول أو عند التصرف فيها أو عند اكتشاف أي خسائر لحقت بهذه الأصول (كما في حالة السرقة مثلا ) أو عند تحمل الالتزامات، أو التعرف عليها (كما في حالة فرض غرامة على المنشأة).
4- يجب إثبات الكوارث عند حدوث الانقضاء المفاجئ أو غير المتوقع لأصول الوحدة المحاسبية أو عند اكتشاف ذلك.
5- يجب إثبات التلف أو التدمير الذي يصيب أصول الوحدة المحاسبية بفعل وحدات أخرى عند حدوث ذلك التلف أو التدمير أو عند اكتشاف حدوثهما.
6- لا يجوز إثبات الظروف المواتية التي تنطوي على مكاسب جارية (2) للمنشأة لمجرد توافر تلك الظروف (3). ويجب اثبات الآثار التى تترتب عليها عند تحققها ويكون ذلك عند حدوث العمليات المتبادلة أو التحويلات التى تؤكد تلك المكاسب أو عندما تصبح تلك المكاسب قابلة للتحقق. ويكون ذلك عندما تكون الأصول المتعلقة بها قابلة للتحويل الفوري الى مبالغ نقدية محددة. ويحدث ذلك عادة عندما تتكون هذه الأصول من وحدات قابلة للتبادل ، ويكون لها أسعار محددة في سوق نشطة قادرة على استيعاب جميع ما تملك المنشأة من هذه الأصول دون أن يحدث ذلك تأثيرا جوهريا على الأسعار المحددة لها.
7- لا يجوز إثبات الظروف غير المواتية التي تنطوي على خسائر جارية للمنشأة عندما تنشأ هذه الظروف، إلا إذا كانت تشير إلى وقوع خسارة دائمة بمعنى أنه سوف يتعذر استرداد القيمة المثبتة بالسجلات المحاسبية من خلال النشاط العادي للوحدة المحاسبية.
8- لا يجوز إثبات المكاسب المحتملة حتى تقع الأحداث في المستقبل المؤيدة لوجود هذه المكاسب .(4)
9- يجب إثبات الخسائر المحتملة إذا كانت المعلومات المتاحة تدل على أنه من المتوقع وقوع حدث (أو أكثر) في المستقبل يؤكد أن أحد الأصول قد أصابه التلف، أو أن الوحدة المحاسبي قد تحملت التزاما شريطة إمكان تقدير الخسارة على أساس معقول(5).
(الفقرة 282)
ب- الإثبات المحاسبي للأحداث الداخلية :
يقصد بالأحداث الداخلية الوقائع التي تحدث داخل الوحدة المحاسبية وتؤثر على أصولها. وتشمل هذه الأحداث كافة الأنشطة التي تؤدي إلى تحويل الأصول والموارد الأخرى إلى منتجات - سواء كانت سلعا أو خدمات - والأنشطة التي تهدف إلى تضافر تلك الأصول لإنتاج سلعا أو خدمات تزيد قيمتها عن قيمة الأصول والموارد التي استخدمت لإنتاجها، وبذلك تزداد المنفعة الاقتصادية لتلك الأصول، ولا يجوز إثبات قيمة المنفعة الاقتصادية التي تضاف إلى الأصول بسبب الأحداث الداخلية، حتى تتأكد هذه القيمة نتيجة معاملات تبادلية تالية لتلك الأحداث، إلا أنه يتعين إثبات تغيرات الأصول التي تنجم عن أحداث داخلية ، وذلك بإعادة تجميع قيم الأصول المثبتة بالسجل المحاسبي بحيث تمثل أوضاع هذه الأصول بعد تحولها إلى منتجات وخدمات.
